Kun saamme omaisuutta perintönä, emme välttämättä mieti, onko perintö tullut meille sukulaisuuteen ja lakiin nojaten vai testamentin perusteella. Perintö- ja lahjaverotuksen näkökulmasta sillä, onko omaisuus saatu perinteisellä tavalla lain mukaisesti vai onko perittävä laatinut omaisuudestaan testamentin, on sen sijaan olennainen merkitys. Verotuksessa saannot jaotellaan perintö- ja testamenttisaannoiksi. Jaottelun merkitys korostuu erityisesti tilanteissa, joissa perinnönsaaja harkitsee omaisuudesta luopumista. Jotta perintösaannosta luopuminen olisi verotuksellisesti tehokasta, perinnöstä tulee luopua kokonaisuudessaan. Sen sijaan testamenttisaannosta on mahdollista tietyin edellytyksin luopua myös osittain. Tämä tarkoittaa sitä, että luopuja voi ottaa osan hänelle tulevasta omaisuudesta vastaan itse ja loppuosa siirtyy sijaantuloperillisille.
Ensin muutama sana tehokkaan luopumisen merkityksestä. Kun perinnön- tai testamentinsaaja luopuu saamastaan omaisuudesta verotuksellisesti tehokkaasti, siirtyy perintöveron maksu suoraan luopujan sijaan tuleville saajille. Mikäli luopuminen sen sijaan tehdään verotuksellisesti tehottomasti, maksaa luopuja koko perinnöstä perintöverot ja tämän lisäksi luopujan sijaan tuleville perillisille määrätään heidän saamastaan omaisuudesta lahjavero. Näin ollen saatuun omaisuuteen kohdistuu luovutun omaisuuden osalta tuplaverotus.
Yksi tehokkaan luopumisen edellytyksistä on, ettei luopuja ole ryhtynyt hänelle määrättyyn omaisuuteen. Tällä tarkoitetaan mm. sitä, ettei perinnönsaaja ole vastaanottanut perintöä ja ryhtynyt käyttämään omistajalle kuuluvia oikeuksia. Luopuessaan perinnöstä tai testamenttisaannosta luopuja ei myöskään saa vaikuttaa millään lailla siihen, kenelle omaisuus menee luopumisen johdosta. Edellä mainitut edellytykset koskevat sekä perinnöstä että testamentista luopumisen tilanteita.
Onko kyseessä automaattisesti testamenttisaanto, mikäli perinnönjättäjä on laatinut testamentin? Valitettavasti verotuksen näkökulmasta jaottelu perintö- ja testamenttisaannon välillä ei ole niin yksinkertainen kuin miltä se päällepäin näyttää. Pääsääntö on, että kun perittävä on laatinut omaisuudestaan testamentin, on saanto testamenttisaanto myös verotuksessa. Korkeimman hallinto-oikeuden ratkaisu KHO 3.2.2009 taltio 256 kuitenkin muutti tilannetta hieman. Tapauksessa perittävä oli laatinut testamentin ainoan lapsensa hyväksi. Tämän lisäksi testamentissa oli määrätty, että lapsenaviopuolisolla ei ollut avio-oikeutta perittävältä tulleeseen omaisuuteen. Korkein hallinto-oikeus katsoi, että pelkällä avio-oikeutta koskevalla määräyksellä ei ollut sellaista vaikutusta lapsen asemaan perillisenä, että perintöverotuksessa lapsen voitaisiin katsoa vastaanottavan perinnön testamentinsaajana eikä suoraan lakimääräistä perimystä koskevien säännösten nojalla.
Onkin mielenkiintoinen kysymys, millainen testamentin sisällön tulisi olla, jotta myös verotuksessa se tulkittaisiin testamenttisaannoksi. Aihetta on käsitelty laajasti oikeuskirjallisuudessa ja siitä on olemassa myös toinen korkeimman hallinto-oikeuden antama ennakkoratkaisu KHO 2009:104. Olennaista on, että testamenttimääräyksellä ikään kuin puututaan lakimääräiseen perimykseen ja perillisen perintöoikeudelliseen varallisuusasemaan jollain lailla. Tällaisena määräyksenä on pidetty mm. määräystä, joka antaa saajalleen mahdollisuuden osittaiseen luopumiseen.
Koska kysymykset liittyen testamentista luopumiseen ovat usein haastavia ja verotuksellisesti tehoton luopuminen tulee yleensä hyvin kalliiksi, suosittelen, että apuun pyydetään jo varhaisessa vaiheessa perintöoikeuteen erikoistunutta juristia. Näin voidaan välttää ikäviä yllätyksiä ja ylimääräisiä veroseuraamuksia. Juristin apu tulee tarpeeseen yleensä jo testamentin tekovaiheessa, mutta yhtä lailla neuvoa kannattaa kysyä myös tilanteessa, jossa harkitaan, millä tavoin perinnöstä tai testamentista voi käytännössä luopua. Suosittelenkin, että perilliset ja testamentinsaajat ottavat yhteyttä juristiin hyvissä ajoin ennen perunkirjoitusta, jotta jo perukirjassa saadaan huomioitua mahdolliset luopumiset oikealla tavalla.
Mikäli kiinnostuit aiheesta, lue myös kirjoittamani artikkeli ”Osittainen testamentista luopuminen – Helsingin HAO 28.10.2022 H5988/2022”, jossa käsittelin osittaista testamentista luopumista.
